Wspólnicy spółek osobowych mają prawo do wystąpienia ze spółki bez wynagrodzenia. Choć stanowisko literatury prawa spółek handlowych w tym zakresie nie jest jednolite, to w praktyce takie sytuacje występują. Jeżeli przyjmiemy dopuszczalność wystąpienia wspólnika bez wynagrodzenia ze spółki osobowej, to konieczne jest zbadanie skutków podatkowych w takiej sytuacji. Zastanawiające może być to, czy brak wypłaty oznacza powstanie przychodu podatkowego po stronie pozostałych wspólników lub spółki, a także czy takie zdarzenie należy traktować jako transakcję podlegającą regulacjom cen transferowych?
Choć spółka jawna różni się od spółki z ograniczoną odpowiedzialnością pod względem prawnym i podatkowym (m.in. transparentność podatkowa spółki jawnej), to warto przyjrzeć się analogii do umarzania udziałów w sp. z o.o. bez wynagrodzenia. Najnowsze interpretacje organów podatkowych oraz orzecznictwo sądowe mogą pomóc zrozumieć mechanizmy i ewentualne ryzyka takiego działania.
Umorzenie udziałów w sp. z o.o. bez wynagrodzenia – analogia do wyjścia ze spółki jawnej
Dobrowolne umorzenie udziałów w spółce kapitałowej bez wynagrodzenia jest zbliżonym zdarzeniem gospodarczym do wyjścia wspólnika ze spółki jawnej bez ekwiwalentu. Choć spółka z o.o. jest odrębnym bytem prawnym i podatkowym, to w obu przypadkach dochodzi do zmiany proporcji wewnątrz struktury własnościowej bez dokonywania płatności na rzecz wychodzącego wspólnika lub udziałowca.
W sp. z o.o. brak wynagrodzenia przy umorzeniu udziałów stawia pytanie, czy pozostałym udziałowcom lub samej spółce przybywa jakiś majątek, a tym samym – czy powstaje opodatkowany przychód. W podobny sposób można spojrzeć na spółkę jawną i zadać pytanie: czy fakt, że jeden ze wspólników odchodzi, pozostawiając innych z większym udziałem w majątku spółki, generuje dla nich opodatkowane przysporzenie?
Interpretacje podatkowe: brak przychodu podatkowego po stronie pozostających wspólników i spółki
Z perspektywy dotychczasowej praktyki organów podatkowych, warto zwrócić uwagę na trzy interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (KIS):
Interpretacja z 29 czerwca 2023 r. (sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.338.2023.2.MS) – Dotyczyła dobrowolnego umorzenia udziałów bez wynagrodzenia. Dyrektor KIS stwierdził, że takie działanie nie powoduje powstania przychodu podatkowego u pozostałych wspólników. Argumentacja opierała się na braku realnego przysporzenia majątkowego po ich stronie.
Interpretacja z 11 marca 2021 r. (sygn. 0111-KDIB2-1.4010.465.2020.2.AP) – W odniesieniu do sp. z o.o. organ uznał, że brak wynagrodzenia przy umorzeniu udziałów nie skutkuje przychodem podatkowym dla spółki. Powód? Nie dochodzi do faktycznego zwiększenia majątku spółki ani uzyskania konkretnych wartości ekonomicznych.
Interpretacja z 28 września 2023 r. (sygn. 0115-KDIT1.4011.675.2023.1.AS) – Dotyczyła wspólnika, którego udziały są umarzane. Zdaniem Dyrektora KIS brak wynagrodzenia oznacza brak korzyści majątkowej, a tym samym brak przychodu podatkowego po stronie odchodzącego.
Podsumowując stanowisko organów podatkowych, można uznać, że jeśli jedynym skutkiem działania jest zmiana struktury wspólników lub udziałowców bez faktycznego wzbogacenia któregokolwiek z nich, to nie dochodzi do powstania przychodu podatkowego. Takie podejście można analogicznie zastosować do sytuacji wyjścia wspólnika ze spółki jawnej bez wynagrodzenia – skoro nie ma realnego przysporzenia ekonomicznego po stronie pozostających wspólników, wówczas nie ma przychodu w rozumieniu przepisów o podatkach dochodowych.
Ewentualne przysporzenie może natomiast wystąpić, jeśli kolejni wspólnicy (pozostali w spółce) będą zbywać ogół swoich praw i obowiązków lub wystąpią ze spółki za wynagrodzeniem.
Wyrok NSA z 28 listopada 2023 r. – aspekt cen transferowych
Bardziej złożona wydaje się kwestia cen transferowych, gdy wspólnicy są ze sobą powiązani. W wyroku z 28 listopada 2023 r. (sygn. II FSK 255/21) Naczelny Sąd Administracyjny zajął stanowisko, że dobrowolne umorzenie udziałów bez wynagrodzenia między podmiotami powiązanymi może stanowić tzw. transakcję kontrolowaną w rozumieniu przepisów o cenach transferowych.
Oznacza to, że chociaż samego przychodu podatkowego nie musi być, organy podatkowe mogą zainteresować się warunkami takiego zdarzenia. Jeśli relacje pomiędzy wspólnikami (np. powiązania rodzinne, kapitałowe czy osobowe) wskazują, że w warunkach rynkowych taka transakcja nie odbyłaby się bez wynagrodzenia lub że warunki odbiegają od normalnych relacji pomiędzy niezależnymi podmiotami, to organy mogą potraktować takie zdarzenie jako transakcję kontrolowaną. W efekcie, choć nie ma bezpośredniego przychodu, fiskus może doszukiwać się nierynkowych korzyści i żądać dokumentacji cen transferowych, a w skrajnych przypadkach dokonać korekty dochodu.
Co to oznacza dla przedsiębiorców?
Brak automatycznego przychodu: Orzecznictwo i interpretacje wskazują, że sam fakt wyjścia wspólnika ze spółki jawnej bez wynagrodzenia nie powoduje automatycznego powstania przychodu podatkowego. Kluczowym argumentem jest brak realnego przysporzenia majątkowego po stronie pozostających wspólników lub spółki.
Ryzyko w przypadku podmiotów powiązanych: Gdy wspólnicy są podmiotami powiązanymi, warto zachować ostrożność. Organy podatkowe mogą potraktować takie zdarzenie jako transakcję kontrolowaną. Konieczne może być uzasadnienie rynkowości tej transakcji i sporządzenie dokumentacji cen transferowych, aby uniknąć potencjalnych sporów z fiskusem.
Dokumentacja i ekonomiczne uzasadnienie: Dla bezpieczeństwa podatkowego warto zadbać o dokumentację potwierdzającą iż transakcję zawarto w warunkach rynkowych i miała ona uzasadnienie gospodarcze. Jeżeli wyjście wspólnika bez wynagrodzenia wynika ze względów ekonomicznych (np. strat spółki, konieczności restrukturyzacji, braku realnej wartości majątku przypadającego na odchodzącego wspólnika), to należy te argumenty starannie przedstawić w razie ewentualnej kontroli.
Podsumowanie
Wyjście wspólnika ze spółki jawnej bez wynagrodzenia, podobnie jak dobrowolne umorzenie udziałów w sp. z o.o., nie generuje co do zasady przychodu podatkowego, jeśli nie towarzyszy mu faktyczne wzbogacenie. Interpretacje KIS potwierdzają, że brak realnego przysporzenia wyklucza powstanie przychodu. Niemniej, wyrok NSA wskazuje, że w przypadku podmiotów powiązanych istnieje ryzyko potraktowania takiej operacji jako transakcji kontrolowanej, co wiąże się z koniecznością wykazania rynkowości warunków i sporządzenia dokumentacji cen transferowych.
W konsekwencji, choć brak jest bezpośredniego przychodu podatkowego, warto podchodzić do takich działań ostrożnie i skrupulatnie je dokumentować, zwłaszcza jeśli w grę wchodzą powiązania między wspólnikami lub udziałowcami.

Zapraszamy do kontaktu.
Kancelaria Doradców Podatkowych
M. Rymaszewski, L. Rymaszewska sp. k.
tel. 605-599-681, 508-819-601
Comments