W ustawach podatkowych próżno szukać definicji przedsiębiorstwa. Przepisy podatkowe odsyłają w tej materii do kodeksu cywilnego, tj. art. 55 1, w którym zawarta jest definicja przedsiębiorstwa (zob. art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, art. 5a pkt 3 ustawy o PIT, ). To, czy zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo, decyduje o podatkowej kwalifikacji danej transakcji. Jeżeli przedmiotem wkładu do spółki jest przedsiębiorstwo to wówczas transakcja taka jest poza podatkiem od towarów i usług (nie podlega vat). Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 25 ustawy o CIT do przychodów nie zalicza się wartości wkładu, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki jest przedsiębiorstwo oraz spółka otrzymująca wkład przyjęła do celów podatkowych składniki wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład. Jeżeli zatem spółka będąca podatnikiem CIT wniesie do innej takiej spółki przedsiębiorstwo, a ta inna spółka przyjmie dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa w wartości wynikającej z ksiąg wnoszącego, przychód nie powstanie.
Należy zatem podkreślić, że ustalenie przed transakcją tego czy przedmiotem będzie przedsiębiorstwo ma istotne znaczenie dla prawidłowego zastosowania przepisów podatkowych. Niestety na tym polu wciąż pojawiają się spory. W niedawno wydanych interpretacjach indywidualnych Dyrektor KIS wskazał, iż nie mamy do czynienia z przedsiębiorstwem w sytuacji, jeśli nabywca przedsiębiorstwa, po otrzymaniu aportu, nie będzie kontynuował tej samej działalności gospodarczej, co podmiot wnoszący wkład. Zmiana przedmiotu działalności przedsiębiorstwa i użycie jego składników do innych aktywności gospodarczych niż kontynuacja dotychczasowej działalności, powoduje iż na moment aportu nie mamy do czynienia z przedsiębiorstwem. Aport będzie zatem podlegał vat i będzie podlegał opodatkowaniu CIT (zob. 0111-KDIB1-1.4010.677.2023.4.SH z 28.02.2024 r., 0111-KDIB1-1.4010.672.2023.4.AND z 5.03.2024 r., 0111-KDIB3-3.4012.429.2023.4.MW z 28.02.2024 r., 0111-KDIB3-3.4012.431.2023.3.PJ z 5.03.2024 r.). Stanowisko Krajowej Informacji Skarbowej podzielił WSA w Rzeszowie w wyrokach (I SA/Rz 245/24, I SA/Rz 267/24 z 11.07.2024 oraz I SA/Rz 232/24 i I SA/Rz 259/24 z 9.07.2024 r.- wszystkie wyroki nieprawomocne).
Jak się wydaje, stanowisko KIS oparte zostało o wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE z 27.11.2003 r., sygn. C-497/01, w którym Trybunał wskazał, iż warunkiem uznania składników majątkowych za przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest to, aby nabywca miał zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. Czym innym jest jednak likwidacja nabytego przedsiębiorstwa, a czym innym jest zmiana formy jego wykorzystywania. Trzeba bowiem podkreślić, że skoro nabyte przedsiębiorstwo nadal będzie służyło działalności gospodarczej prowadzonej przez nabywcę, mimo iż zmieni się przedmiot działalności (sposób wykorzystania) nabytego przedsiębiorstwa, to jednak nie dojdzie do jego likwidacji, a jedynie zmieni się sposób wykorzystania.
Wydaje się, że zasadą jest, iż ocena tego czy mamy do czynienia z przedsiębiorstwem następuje w chwili dokonania transakcji. Dalsze czynności nabywcy nie powinny wpływać na wsteczną ocenę tego czy mamy do czynienia z przedsiębiorstwem, czy zespołem składników niestanowiących przedsiębiorstwa. Wyjątkiem jest zaś sytuacja, w której przedsiębiorstwo nie jest w ogóle używane do działalności gospodarczej nabywcy, a jedynie są zbywane jego poszczególne składniki majątkowe, czyli po nabyciu następuje zaprzestanie działalności przedsiębiorstwa i wyprzedaż jego składników majątkowych.
Opisane stanowisko KIS budzi istotne wątpliwości, bowiem przepisy podatkowe nie zawierają warunku pełnej kontynuacji działalności przedsiębiorstwa przez jego nabywcę. Co więcej, nabywca zobowiązany jest w chwili transakcji właściwie opodatkować zbycie przedsiębiorstwa w formie aportu i może nie mieć on wpływu ani wiedzy o tym co nabywca uczyni z przedsiębiorstwem.
W piśmiennictwie wskazuje się, że zbycie przedsiębiorstwa nie oznacza, że nabywca jest zobowiązany kontynuować działalność gospodarczą przedsiębiorstwa. Ważne jest, że nabył przedsiębiorstwo w takiej postaci, która pozwala mu na dalsze prowadzenie działalności. Dlatego to, czy nabywca rozpoczął (albo raczej kontynuował) dalszą działalność przedsiębiorstwa nie ma wpływu na stwierdzenie, czy doszło do nabycia przedsiębiorstwa. Ze względu na omawiany problem, ważne jest jedynie obiektywne stwierdzenie, czy miał taką możliwość [A. Moskała-Dudek, Przedsiębiorstwo jako aport do spółki - kilka uwag na temat wyceny i odpowiedzialności nabywcy, Internetowy Przegląd Prawniczy TBSP UJ, nr 1/2013 (11), s. 54, zob. R. Stroiński, Przedsiębiorstwo, charakter prawny oraz zbycie w prawie amerykańskim, francuskim i polskim, Warszawa 2003, s. 351). Skoro zatem prawo podatkowe sięga do definicji przedsiębiorstwa w prawie cywilnym, to uguntowany sposób rozumienia tego pojęcia w prawie cywilnym powienien być tożsamy z jego rozumieniem na gruncie podatków.
Dokonując aportu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, konieczna jest analiza sposobu wykorzystania przedsiębiorstwa po transakcji. Podatkowe losy kwalifikacji podatkowej transakcji zbycia przedsiębiorstwa przez zbywcę zależą, według KIS, od pełnej kontynuacji przedmiotu działalności przedsiębiorstwa. Wydaje się, że inne podejście do prezentowanej problematyki zaprezentował Naczelny Sąd Administracyjny wyroku z 3 lipca 2024 r. sygn. I FSK 1449/20, który wskazał iż istotne jest, aby składniki wchodzące w skład przedsiębiorstwa umożliwiały z marszu prowadzenie dalszej działalności gospodarczej, nawet odmiennej rodzajowo (por. Gazeta Prawna, 8. lipiec 2024, Przekazanie spółki cywilnej jest bez vat).
Planujesz aport, przekształcenie lub reorganizację firmy? Skontaktuj się z nami!
Kancelaria Doradców Podatkowych
M. Rymaszewski L. Rymaszewska
spółka komandytowa
Commenti